La rétroactivité de la loi fiscale

En matière fiscale, c’est la loi qui constitue la principale source de règles.

Est-ce à dire que le législateur peut légiférer comme bon lui semble ?

Certainement pas !

Le pouvoir du législateur connaît, en matière fiscale, trois catégories de limites :

1) Les limites qui tiennent aux principes constitutionnels qui encadrent le droit fiscal

• Le principe de nécessité de l’impôt
• Le principe d’égalité devant l’impôt
• Le principe de légalité de l’impôt

2) Les limites qui tiennent aux droits fondamentaux et libertés reconnus aux contribuables

• Droit au procès équitable
• Principe d’inviolabilité du domicile
• La sauvegarde du secret fiscal

3) Les limites qui tiennent à la rétroactivité de la loi fiscale

• Dans une décision du n° 98-404 DC du 18 décembre 1998, le Conseil constitutionnel a estimé que : «Le principe de non rétroactivité des lois n’a valeur constitutionnelle, en vertu de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen, qu’en matière répressive ; que néanmoins, si le législateur a la faculté d’adopter des dispositions fiscales rétroactives, il ne peut le faire qu’en considération d’un motif d’intérêt général suffisant et sous réserve de ne pas priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ».
• Il ressort de cette décision qu’une distinction doit donc être faite entre
  • La loi fiscale en matière répressive
  • La loi fiscale en matière non-répressive

==> La loi fiscale en matière répressive

• Principe
  • Principe absolu de non-rétroactivité de la loi fiscale en matière répressive
• Fondement
  • Article 8 de la DDHC
    • Selon cette disposition : « nul ne peut être puni qu’en vertu d’une loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée»
  • Conformément à cette disposition, le législateur ne saurait édicter de nouvelles sanctions applicables aux contribuables pour des agissements antérieurs à la publication de la loi nouvelle et qui donc ne tombaient pas sous le coup de la loi ancienne.

==> La loi fiscale en matière non-répressive

• Principe
  • Principe relatif de non-rétroactivité de la loi fiscale en matière non-répressive

• Fondement
  • Article 2 du Code civil
    • Selon cette disposition : « la loi ne dispose que pour l’avenir, elle n’a point d’effet rétroactif»
  • Ainsi pour le Conseil constitutionnel, c’est « par exception aux dispositions de valeur législative de l’article 2 du Code civil que le législateur peut, pour des raisons d’intérêt général, modifier rétroactivement les règles que l’administration fiscale et le juge de l’impôt ont pour mission d’appliquer» ( Const. décision n°86-223 du 29 décembre 1986)

• Exceptions
  • Les lois expressément rétroactives : la petite rétroactivité fiscale
    • Principe
      • Cette disposition n’ayant qu’une valeur législative, législateur peut y déroger à sa guise, à tout le moins autant que la loi qu’il édicte est conforme aux normes supérieures
    • Conditions
      • La loi doit être expressément rétroactive, c’est-à-dire présentée comme telle par le législateur
      • La loi doit revêtir un caractère exceptionnel
      • Le législateur doit poursuivre un but d’intérêt général
      • Respect de l’acquisition de la prescription légale
      • La loi ne doit pas porter atteinte aux espérances légitimes des contribuables (V. en ce sens CE, plén. fisc., 9 mai 2012, n° 308996, min. c/ Sté EPI, note S. Vailhen)
  • Les lois de validation : la grande rétroactivité fiscale
    • Principe
      • Il s’agit d’une« loi votée par le Parlement dont l’objet ou l’effet est de valider rétroactivement des actes juridiques qui n’avaient pas été créés valablement sous l’empire d’une loi ancienne, de manière à les rendre définitifs et insusceptibles d’annulation. (V. en ce sens CEDH 25 nov. 2010, Lilly France c. France, n° 20429/07)
    • Conditions
      • Respect du principe des décisions de justice passées en force de chose jugée
      • Respect de l’acquisition de la prescription légale
      • La loi de validation ne doit pas porter atteinte au principe de non-rétroactivité en matière répressive
      • Le législateur doit poursuivre un but d’intérêt général
      • La mesure adoptée doit être proportionnelle à l’objectif poursuivi
  • Les lois interprétatives
    • Selon Philippe Malinvaud la loi interprétative est, le plus souvent, adoptée en vue de « redresser l’interprétation faite de la loi par la jurisprudence qui ne serait pas conforme à l’intention du législateur».
    • Il s’agit, autrement dit, d’une loi qui vient interpréter une disposition fiscale obscure
    • Le législateur n’ajoute rien au dispositif fiscal en vigueur
    • Il apporte simplement un éclairage quant à l’interprétation de la règle.