Les prix de transfert : approche de la matière

Article de Vincent Lepaul, Avocat en prix de transfert – Barreau de Paris & Pierre-Olivier Mathieu, Responsable du contrôle de gestion et prix de transfert – Carrefour

Définition.- Dans son ouvrage de référence Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales (ci-après les « Principes de l’OCDE »), l’Organisation de coopération et de développement économiques (ci-après « OCDE ») définit les prix de transfert comme étant « les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées » (OCDE (2017), Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2017, Éditions OCDE, Paris, §11 de la préface).

Une telle définition est en réalité incomplète. L’OCDE prit soin par la suite de préciser que « les problèmes internes ne sont pas considérés dans les [Principe de l’OCDE] qui sont exclusivement consacrés aux aspects internationaux des prix de transfert » ((OCDE (2017), Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2017, Éditions OCDE, Paris, §12 de la préface).

En somme, la caractérisation d’un prix de transfert suppose la réunion de quatre conditions cumulatives, à savoir (i) l’existence d’un flux (ii) entre deux entreprises (iii) associées (iv) localisées dans des pays différents.

1° Un flux, ou « transaction »,représente tout transfert de valeur d’une entreprise à une autre. Plus concrètement, il peut notamment s’agir de la mise à disposition ou de la cession de l’un des éléments suivants :

  • Biens corporels (e.g., des ordinateurs, des chaussures, des vélos, etc.) ;
  • Actifs incorporels (e.g., des brevets, des marques, des logiciels, etc.) ;
  • Prestations de services (e.g., des services de comptabilité, des services de publicité, des services informatiques, etc.) ;
  • Transactions financières, (e.g., des prêts à long terme, des garanties financières, etc.) ;
  • Mises à disposition de personnel.

Seule compte la réalité opérationnelle, c’est-à-dire le transfert effectif d’un élément de valeur d’une entreprise à une autre. Ainsi, peu importe que l’opération soit réalisée à titre gratuit ou onéreux, que l’opération soit effectivement facturée ou non. En d’autres termes, dès lors qu’il y a un transfert de valeur effectif d’une entreprise à une autre, il y a un flux. Néanmoins, il convient de préciser que les distributions de dividendes n’entrent pas dans la catégorie des flux et sont donc en principe hors du champ d’application des prix de transfert.

2° La notion d’entreprise réfère à toute entité dotée de la personnalité fiscale, à savoir tant les sociétés – quelle que soit la forme juridique choisie – que les succursales et les établissements stables (((OCDE (2017), Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2017, Éditions OCDE, Paris, §11 de la préface). Du point de vue juridique, seule une personne morale disposant de la personnalité juridique est titulaire de droits (e.g., se prévaloir des dispositions d’une convention fiscale) et d’obligations (e.g., s’acquitter d’impôts, taxes et redevances), telle une société dûment immatriculée au registre du commerce et des sociétés. En matière fiscale en revanche, une fiction est créée afin d’accorder des droits et des obligations aux succursales et établissements stables qui ne sont que des émanations à l’étranger d’une même société. Bien entendu, les personnes physiques ne sont en aucune façon considérées comme étant des entreprises.

3° Des entreprises sont dites associées (ou « liées ») :

– Si l’une participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital de l’autre ; ou

– Si les mêmes personnes physiques participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital des deux entreprises ((OCDE (2017), Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2017, Éditions OCDE, Paris, §11 de la préface).

En d’autres termes, il est question ici du contrôle de droit ou de fait exercé par une personne morale ou physique sur une autre personne morale. En pratique, une attention particulière devrait être apportée à la législation interne des pays d’implantation du groupe de sociétés car la notion de contrôle peut varier d’un pays à l’autre. En ce sens, la législation française dispose notamment qu’un contrôle de droit existe lorsqu’une société détient directement ou indirectement une fraction du capital social d’une autre société lui conférant la majorité des droits de vote dans les assemblées générales de cette société, donc plus de 50 % des droits de vote (article L233-3 du Code de commerce). En Inde, ce seuil de détention est porté à 26 % (section – 92A, Income-tax Act, 1961-2020). Par ailleurs, une société et son établissement stable sont de facto des entreprises associées.

4° L’aspect international suppose que les entreprises soient localisées dans des territoires appartenant à des États distincts. Contrairement à la matière douanière, dès lors que les entreprises sont localisées dans des pays différents, même au sein de l’Union européenne, il est question d’un prix de transfert. En revanche, un flux intervenant entre deux sociétés associées localisées dans un pays identique ne sera pas considéré comme étant un prix de transfert. Dans ce dernier cas, c’est la théorie de l’acte anormal de gestion, pendant interne des prix de transfert, qui trouvera le cas échéant à s’appliquer.

Mise en pratique.- L’exemple ci-dessous, purement fictif, permet de mettre en pratique la définition présentée supra :

Domaine.- Les prix de transfert constituent une branche de la fiscalité internationale. Au même titre que le droit de la sécurité sociale, ils ont certes leurs spécificités, mais ne sauraient pour autant être considérés comme autonomes. Bien au contraire.

D’abord le droit. Les prix de transfert font en premier lieu appel à des notions de fiscalité « générale ». Par exemple, toutes les règles ayant trait à la détermination du résultat fiscal, dont la déductibilité des charges. En deuxième lieu, ils sont étroitement liés à la fiscalité internationale « classique », notamment lorsqu’il est question d’un établissement stable. En troisième lieu, ils suivent les règles de procédure fiscale applicables à l’impôt sur les sociétés. Branche spécifique de la fiscalité internationale, mais composante à part entière du droit fiscal, les prix de transfert sont également amenés à se superposer à d’autres branches du droit. Comme a pu l’écrire le feu Maurice Cozian dans son Précis de fiscalité des entreprises, « être fiscaliste implique d’avoir une grande culture juridique, car la fiscalité s’articule nécessairement avec les mécanismes juridiques qu’il convient de maîtriser ». Ainsi, en pratique, un spécialiste des prix de transfert pourra notamment être conduit à rédiger des contrats intragroupe – ce qui suppose de maîtriser le droit des obligations –, ou prendre en considération la matière douanière dans ses recommandations.

Ensuite l’économie. Déterminer un prix de transfert suppose au préalable de comprendre le fonctionnement d’un groupe de sociétés et l’environnement dans lequel il évolue. Il s’agira par exemple d’étudier les secteurs d’activités dans lesquels les sociétés du groupe opèrent, la chaîne de valeur du groupe ou encore la stratégie de développement poursuivie par le groupe. Par la suite, il conviendra d’appliquer des méthodes économiques, comme la méthode du coût de revient majoré ou la méthode du partage des bénéfices, afin de déterminer le prix applicable aux transactions intragroupe (c’est-à-dire un prix de pleine concurrence, cf. infra).

Enfin la finance. L’application d’une méthode économique visant à déterminer un prix de transfert reposera bien souvent sur une marge brute ou nette. Cela sous-tend donc d’être en mesure de calculer une marge et/ou de lire un compte de résultat. Par ailleurs, certains flux intragroupe nécessitent de recourir à des méthodes financières, comme la méthode des flux de trésorerie actualisés (Discounted Cash-Flow ou « DCF » en anglais), qui elle-même peut exiger de calculer au préalable le coût moyen pondéré du capital (Weighted Average Cost of Capital ou « WACC » en anglais).

Nature.- Selon une partie de la doctrine, le droit fiscal, principale branche du droit public, trouverait à être autonome vis-à-vis des autres branches du droit public et a fortiori de celles du droit privé, afin de constituer une branche particulière de droit (B. Castagnède, Nature et caractères du droit fiscal, Revue Droit fiscal n° 25 – n° hors-série, 1er juin 2007). Certes, le droit fiscal dispose de particularités qui lui sont propres. Pour autant, comme nous avons pu le voir supra, son autonomie est somme toute relative dès lors qu’il trouve très largement appui sur d’autres branches du droit. C’est pourquoi il est aujourd’hui préférable de parler de droit de superposition.

Qu’en est-il des prix de transfert ? L’on ne parle pas de « droit » des prix de transfert. Rattachés au droit fiscal (ce dernier se superposant donc lui-même à d’autres matières juridiques, comme le droit des sociétés ou le droit civil), à l’économie et à la finance, les prix de transfert ne peuvent être considérés comme étant autonomes. En somme, il s’agit d’une matière hybride née de la superposition d’un ensemble de règles appartenant à des domaines différents (i.e., droit, économie et finance).

Fondements théoriques.- La question des prix de transfert a été abordée pour la première fois en 1955 par les économistes américains Paul W. Cook, Jr. (P. W. Cook Jr., Decentralization and the Transfer-Price Problem, The Journal of Business, avril 1955, vol. 28, n°2, pp. 87-94) et Joel Dean (J. Dean, Decentralization and Intra-company Pricing, Harvard Business Review, Juillet – août 1955, XXXIII, pp. 65-74). Selon eux, en se « décentralisant » (c’est-à-dire en créant des établissements stables ou des filiales disposant d’une forte autonomie, qu’ils appellent « centres de profits »), une entreprise s’attend à accroître la rentabilité du groupe dans son ensemble d’une part en veillant à ce qu’un centre de profits n’accroisse pas ses bénéfices au détriment de ceux du groupe dans son ensemble et d’autre part en incitant les dirigeants locaux à gérer leurs structures de sorte à générer un profit optimal pour le groupe. Ils ajoutent que la politique de prix de transfert est d’une importance fondamentale pour déterminer si les centres de profit sont amenés à agir de la sorte ou non.

Par la suite, de nombreux auteurs ont apporté leur pierre à l’édifice, comme Jack Hirshleifer (J. Hirshleifer, On the economics of transfer pricing, The Journal of Business, 1956, vol. 29, p. 172), Lawrence W. Copirthorne (L. W. Copithorne, La théorie des prix de transfert internes des grandes sociétés, L’Actualité économique, juillet – septembre 1956, 52(3), 324–352) ou encore Eric Bond (E. Bond, Optimal transfer pricing when tax rates differ, Southern Economic Journal 47, 1980, pp. 191-200).

Sources internationales.- Du fait de leur nature intrinsèquement internationale, le siège de la matière des prix de transfert se trouve dans les Principes de l’OCDE. Fondée le 30 septembre 1961, l’OCDE est une organisation internationale réunissant actuellement 38 pays membres, parmi lesquels l’Allemagne, la France, le Royaume-Uni et les Etats-Unis, ce qui lui vaut le surnom de « Club des pays riches ». En matière de fiscalité, elle a pour mission de dégager un consensus entre les différents pays membres et les acteurs de la société civile afin d’établir des normes internationales de droit souple (soft law en anglais). A l’origine, l’OCDE avait rédigé un premier rapport intitulé Prix de transfert et entreprises multinationales, datant de 1979. Ce rapport a été abrogé par l’adoption de la première version des Principes de l’OCDE, en 1995. Depuis, de nombreuses révisions ont eu lieu, la dernière datant de juillet 2017. Ils continueront d’être périodiquement révisés et complétés par des directives additionnelles, notamment en fonction des retours d’expérience des différents acteurs concernés. Le prochain ajout, prévu pour 2022, concerna le rapport de l’OCDE relatif aux transactions financières (OCDE (2020), Instructions sur les prix de transfert relatives aux transactions financières : Cadre inclusif sur le BEPS : Actions 4, 8-10, OCDE, Paris).

Les Actions du projet Base Erosion and Profit Shifting (ci-après « BEPS ») de 2015 constituent également une source importante des prix de transfert. Menée par l’OCDE, il s’agit d’une réforme en profondeur de la fiscalité internationale visant à lutter contre l’évasion fiscale. L’OCDE a formé un cadre inclusif autour de ce projet, réunissant plus de 125 pays et permettant ainsi de dégager un consensus international fort et donc une application effective et harmonisée des règles édictées. Plus particulièrement, il s’agit des Actions 8-10 « Prix de transfert », de l’Action 13 « Documentation des prix de transfert » et de l’Action 14 « Règlement des différends ». Ces différentes règles ont été intégrées dans les Principes de l’OCDE lors de leur révision juillet 2017.

D’autres rapports édictés par l’OCDE viennent également régir la matière, comme le rapport relatif à l’attribution des profits aux établissements stables (OECD, 2010 Report on the attribution of profits to permanent establishments, 2010), le rapport relatif aux transactions financières (OCDE (2020), Instructions sur les prix de transfert relatives aux transactions financières : Cadre inclusif sur le BEPS : Actions 4, 8-10, OCDE, Paris) ou encore celui relatif aux conséquences de la crise de la covid-19 (OCDE, Guide sur les conséquences de la pandémie de COVID-19 en matière de prix de transfert, 2020).

Comme nous venons de le voir, les Principes de l’OCDE ont été adoptés par le Club des pays riches. Cependant, les pays en voie de développement ont des enjeux pour le moins différents, tels que la rédaction de la législation interne de base ou encore l’accès aux données comptables nécessaires pour mener à bien et vérifier les études économiques visant à déterminer un prix de pleine concurrence. Dans ce contexte, l’Organisation des Nations Unies a publié en 2013 un Manuel pratique en matière de prix de transfert à l’attention des pays en voie de développement (e.g., la Chine, le Brésil, les pays d’Afrique). Ce Manuel a depuis été mis à jour en 2017 puis en 2021. Néanmoins, dans les faits, certains pays en voie de développement ont tendance à appliquer les Principes de l’OCDE.

Parmi les sources secondaires, l’on peut citer les conventions fiscales bilatérales et le droit européen. S’agissant des conventions fiscales d’abord, il faut se référer à l’article 9 du Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune 2019, relatif aux « entreprises associées ». S’agissant du droit européen, l’on peut citer le Forum conjoint sur les prix de transfert (qui est groupe d’experts assistant et conseillant la Commission européenne sur les questions fiscales liées aux prix de transfert) et les institutions de l’Union européenne (voir notamment en ce sens la proposition de directive européenne portant sur la publication des déclarations pays par pays).

Sources internes.- Si le droit souple occupe une place prépondérante dans la gestion des prix de transfert (cf. les Principes de l’OCDE), le droit interne de chaque pays doit être scrupuleusement analysé, car des précisions ou des spécificités peuvent être prévues, notamment en matière de documentation prix de transfert.

En premier lieu, il convient de prendre connaissance de la loi. En France, les principaux articles régissant la matière sont les suivants :

– Article 57 du Code général des impôts : permet à l’administration fiscale d’effectuer un redressement en matière de prix de transfert dans le cadre d’une vérification de comptabilité ;

– Article L13 AA du Livre des procédures fiscales : pour les sociétés dépassant certains seuils (chiffre d’affaires ou actif brut au bilan d’au moins 400 millions d’euros), obligation de disposer d’un ensemble documentaire (i.e., un fichier principal aussi appelé « Master File » et un fichier local dit « Local File ») ;

– Article L13 B du Livre des procédures fiscales : pour les sociétés ne répondant pas aux seuils de l’article L13 AA du LPF, l’administration fiscale a la possibilité d’exiger de la société contrôlée qu’elle fournisse des informations supplémentaires (e.g., méthode prix de transfert mise en œuvre, etc.) ;

– Article 223 quinquies B du Code général des impôts : pour les sociétés dépassant certains seuils (chiffre d’affaires ou actif brut au bilan d’au moins 50 millions d’euros), obligation d’effectuer une déclaration annuelle simplifiée en matière de prix de transfert ;

– Article 223 quinquies C du Code général des impôts : pour les groupes de sociétés répondant à certains critères (e.g., chiffre d’affaires consolidé d’au moins 750 millions d’euros), obligation d’effectuer une déclaration annuelle de la répartition pays par pays (aussi appelé « Country by Country Reporting » ou « CbCR » en anglais) des bénéfices du groupe et d’autres agrégats économiques.

En deuxième lieu, il faut tirer les conséquences de la jurisprudence. En France, ce sont les juges de l’ordre administratif (i.e., tribunaux administratifs, cours administratives d’appel et Conseil d’Etat) qui tranchent les problématiques ayant trait aux prix de transfert.

En troisième lieu, une attention particulière doit être portée à la doctrine administrative. En France, cette dernière est publiée au Bulletin officiel des Finances publiques (ci-après le « BOFIP »). Rarement, des textes intéressant les prix de transfert sont publiés en dehors du BOFIP (voir en ce sens les 8 fiches pratiques portant sur le taux d’intérêt des emprunts auprès d’entreprises liées publiées en janvier 2021 sur le site impots.gouv.fr).

Buts poursuivis.- La législation en matière de prix de transfert vise à éviter les conflits entre administrations fiscales et à promouvoir les échanges et les investissements internationaux. Plus particulièrement, elle poursuit un double objectif :

– Du point de vue des États : asseoir correctement l’impôt dans chaque pays ;

– Du point de vue des entreprises : prévenir les doubles impositions.

Principe de pleine concurrence.- Le principe de pleine concurrence est énoncé dans les Principes de l’OCDE ainsi qu’à l’article 9, paragraphe 1 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE : « [Lorsque] les deux entreprises [associées] sont, dans leurs relations commerciales ou financières, liées par des conditions convenues ou imposées, qui diffèrent de celles qui seraient convenues entre des entreprises indépendantes, les bénéfices qui, sans ces conditions, auraient été réalisés par l’une des entreprises, mais n’ont pas pu l’être en fait à cause de ces conditions, peuvent être inclus dans les bénéfices de cette entreprise et imposés en conséquence. »

Dit autrement, il s’agit de déterminer et d’appliquer un prix de marché aux transactions intragroupe, c’est-à-dire un prix que des entreprises indépendantes auraient convenu.

Ce standard repose sur une analyse de comparabilité, car il prévoit la double nécessité :

– D’une comparaison entre les conditions convenues ou imposées entre entreprises associées et celles qui seraient convenues entre entreprises indépendantes ;

– D’une détermination des profits qui auraient été réalisés en conditions de pleine concurrence.

En l’absence d’un standard international comme le principe de pleine concurrence, les contribuables comme les administrations fiscales pourraient fixer des prix pour des transactions intragroupe de façon totalement arbitraire, ce qui ne permettrait pas d’atteindre les objectifs fixés, à savoir asseoir correctement l’impôt dans chaque pays, prévenir les doubles impositions et favoriser l’expansion du commerce international (sans fausser le jeu de la concurrence).

Exemple pratique.- La société A, établie en Roumanie, détient 100 % du capital social de la société B française. Elle achète des matières premières pour un total de 700 € à des fournisseurs tiers (i.e., hors groupe) et paie ses salariés roumains pour un total de 300 € afin de fabriquer des ordinateurs, soit un total de coûts d’exploitation de 1 000 €. La société B française achète les ordinateurs produits par la société A et les revend aux consommateurs finaux sur le marché français pour un prix de revente de 1 700 €. Toute la question est de savoir combien vaut le prix de vente des ordinateurs de la société A à la société B (i.e., le prix de transfert). Selon que le prix de transfert pratiqué est de 1 100 € ou de 1 600 €, les conséquences fiscales pour le groupe de sociétés et pour les pays concernés (France et Roumanie) différeront significativement :

Enjeux.- Les prix de transfert revêtent une importance capitale pour l’économie mondiale dès lors qu’ils représentent plus de la moitié des échanges internationaux et qu’ils sont de nature à impacter directement la répartition de la matière imposable entre les différents pays.

Pour les contribuables concernés (i.e., les groupes internationaux, qu’il s’agisse de PME, ETI ou d’entreprises cotées en bourse), se conformer à la législation en vigueur en matière de prix de transfert peut représenter une charge administrative et des coûts de conformité non négligeables. Pourtant, mettre en place en amont de tout contrôle fiscal une politique prix de transfert adaptée et se conformer à la législation en vigueur d’un point de vue international et domestique permettront de réaliser des économiques significatives, le cas échéant en évitant :

– Un redressement de la base imposable (avec des conséquences possibles en matière d’impôt sur les sociétés, de CVAE, de TVA, de valeur en douane) et donc une double imposition ;

– L’application d’une retenue à la source (en France, en principe 26,5 % du montant du redressement pour l’année 2021) ;

– L’application d’intérêts de retard (en France, 0,20 % par mois du montant du redressement) ;

– L’application de pénalités fiscales (en France, application d’une majoration de 40 % ou 80 % du montant du redressement) ;

– L’application de pénalités pénales (en particulier dans des pays comme l’Italie ou la Pologne).

La fiscalité comportementale et Red bull

L’Association nationale de défense des consommateurs et usagers prévient à nouveau les consommateurs (mars 2021). Les boissons dites énergisantes, qui contiennent beaucoup de sucre, de caféine et de taurine, pourraient être dangereuses pour la santé (https://www.clcv.org/nutrition-sante/boissons-energisantes-consommer-avec-moderation).

Le législateur avait bien tenté de refréner les velléités des fabricants…en pure perte !

Cons. const., 19 sept. 2014, QPC, n° 2014-417 [Société Red Bull On Premise et autre [Contribution prévue par l’article 1613 bis A du code général des impôts]

L’article 1613 bis A CGI institue une contribution perçue sur les boissons dites énergisantes (BDE) fortement dosées en caféines destinées à la consommation humaine. Le produit de la contribution est affecté à la Caisse nationale d’assurance maladie des travailleurs salariés (CGI, art. 1613 bis 1, VI). Pour cause, dans sa plus récente évaluation des risques liés à la consommation de pareilles boissons, l’Agence nationale de sécurité sanitaire de l’alimentation, et de l’environnement et du travail donne à penser que le mal est à venir et le service de prestations sociales à craindre (ANSES, avis, 6 sept. 2013, saisine n° 2012-SA-0212).

Red Bull, qui domine le marché des BDE, contre les tentatives répétées du législateur de soumettre l’entreprise à la fiscalité comportementale qui à cours en droit de l’assurance maladie (v. par ex. C. sécu. soc., art. L. 245-7). C’est en effet la deuxième fois que le Conseil constitutionnel est saisi de la conformité de cette contribution de santé publique aux droits et libertés que la Constitution garantit. La firme, qui a su échapper au premier assaut législatif (1), n’est pas parvenue à repousser complétement le législateur (2).

1.- Red bull 1 – Parlement 0

Saisi a priori de la loi n° 2012-1404 du 17 décembre 2012 de financement de la sécurité sociale pour 2013, le Conseil constitutionnel considère que l’imposition, qui est censée limiter la consommation d’alcool des jeunes associée aux BDE en taxant des boissons ne contenant précisément pas d’alcool, n’est pas fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l’objectif poursuivi par la loi (décision DC n° 2012-659 du 13 déc. 2012, cons. 26). Le législateur remet aussitôt l’ouvrage sur le métier. La taxe dite Red bull sera. La loi n° 2013-1203 du 23 décembre 2013 de financement de la sécurité sociale pour 2014 est ainsi grossie d’une contribution dont l’objet est cette fois-ci de prévenir autant que faire se peut les effets pathogènes de la caféine consommée à outrance (art. 18). La manœuvre ne trompe pas.

Par voie d’exception, le requérant excipe le moyen tiré de la méconnaissance par le législateur de l’autorité de la chose jugée attachée aux décisions du Conseil constitutionnel. Red bull soutient ensuite que la disposition critiquée méconnaît le principe d’égalité devant l’impôt et les charges publiques, enfin qu’elle porte atteinte à la liberté d’entreprendre.

La saisine du Conseil constitutionnel est couronnée d’un relatif succès. Si l’article 1613 bis A CGI est censuré, ce n’est que partiellement. Le Conseil constitutionnel considère que les mots « dites énergisantes », qui figurent au premier alinéa du paragraphe I dudit article, sont contraires à la Constitution (cons. 14). Pour le surplus, le texte est conforme.

2.- Red bull 1 – Parlement 1

En l’espèce, le Conseil constitutionnel considère que le législateur n’a pas méconnu l’autorité qui s’attache à ses décisions. L’objet de la disposition contestée par voie d’exception – lutte contre la caféine – serait différent de celui de la disposition critiquée par voie d’action et censurée – lutte contre l’alcool – (cons. 8). Formellement, il faut bien en convenir. Matériellement, il importait de le dire pour échapper au grief du requérant. La réponse du Conseil à la question posée convainc peu malgré tout.

Le Conseil constitutionnel assimile l’autorité de ses décisions à l’autorité de la chose jugée au sens de l’article 1351 C. civ. Aussi bien, la triple identité d’objet, de cause et de partie est exigée pour que la chose jugée s’impose (M. Guillaume, L’autorité des décisions du Conseil constitutionnel : vers de nouveaux équilibres ? in L’autorité des décisions du Conseil constitutionnel, Nouveaux cahiers du Conseil constitutionnel, n° 30, L.G.D.J., 2011). Le procès constitutionnel cadre pourtant mal avec les éléments objectifs de l’instance engagée devant le juge a quo. La détermination de la matière litigieuse est en l’occurrence source de bien des hésitations. Pour preuve, le Conseil ne fait pas grand cas de la cause du litige. Bien qu’on accorde volontiers que la notion soit aussi complexe en droit processuel qu’elle l’est en droit substantiel, le législateur entendait pourtant, dans l’une et l’autre lois de financement de la sécurité sociale critiquées, augmenter le prix de vente des BDE, et spécialement celles commercialisées par Red bull, pour en rendre l’achat plus difficile pour les jeunes consommateurs (cause proche)…qui les associent avec de l’alcool (cause lointaine).

Ceci étant dit, le requérant avait plus de chances d’emporter la conviction du juge constitutionnel en excipant la rupture d’égalité devant l’impôt et les charges publiques.

Il sera fait remarquer toutefois que le moyen tiré de la discrimination relativement au principe de la contribution ne pouvait utilement prospérer (seuil d’imposition retenu par la loi : 220 mg de caféine pour 1000 ml). Le Conseil constitutionnel admet en effet que l’instauration d’un seuil dans la composition d’un produit puisse déclencher l’entrée dans le champ d’application d’un impôt en matière de contribution de santé publique. Il en est ainsi des boissons à haute teneur en alcool en raison des risques que comporte l’usage immodéré de ces produits pour la santé, en particulier pour les jeunes consommateurs (Décision n° 2002-463 DC du 12 décembre 2002, Loi de financement de la sécurité sociale pour 2003, cons. 13.). Et le Conseil constitutionnel de considérer au reste que le critère tiré de la teneur en alcool n’introduit aucune distorsion entre les divers redevables puisque tout consommateur achetant le même produit est taxé dans les mêmes conditions (Décision n° 82-152 DC du 14 janvier 1983, Loi portant diverses mesures relatives à la sécurité sociale, cons. 10).

En revanche, l’assiette de la contribution est discriminante parce que seules les BDE sont taxées alors que de nombreuses autres boissons présentent des taux de caféine tout aussi élevés. Le Conseil constitutionnel censure une seconde fois le législateur. C’est que « la différence ainsi instituée entre les boissons destinées à la vente au détail et contenant une teneur en caféine identique selon qu’elles sont ou non qualifiées de boissons « dites énergisantes » entraîne une différence de traitement qui est sans rapport avec l’objet de l’imposition et, par suite, contraire au principe d’égalité devant l’impôt » (cons. 12).

Il ressort de cette décision que l’opiniâtreté du législateur conjuguée à la constance du juge aura eu pour effet d’étendre, dans des proportions vraisemblablement impensables au jour de son invention, l’assiette de cette nouvelle contribution de santé publique (v. Sénat, rapp. inf. n° 399, Fiscalité et santé publique : état des lieux des taxes comportementales, févr. 2014). C’est précisément pour cette dernière raison, et parce que le Conseil constitutionnel ne dispose pas d’un pouvoir général d’appréciation de même nature que celui du Parlement, que les effets de la déclaration d’inconstitutionnalité ont été reportés au 1er janvier 2015 (cons. 16). Invitation à la réécriture du texte que le législateur n’a manifestement pas jugée utile d’accepter au vu du projet de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2015, qui est taisant.

Les « communiquants » ont décidément toujours raison : « Red bull donne des ailes »…ou l’art et la manière de taxer.

N.B. : Observations publiées à la Gazette du palais 13 janv. 2015, p. 38 in Chronique de jurisprudence en droit du travail et de la protection sociale

La sécurité sociale : le financement

Mission impossible ?- Le financement de la protection sociale et plus particulièrement des régimes obligatoires de base de la sécurité sociale est un défi ! Très longtemps assuré par le recouvrement essentiellement de cotisations, il est désormais assuré par le prélèvement de l’impôt et le recours à la finance. Les difficultés financières sont bien connues.

Il faut dire que le spectre des prestations servies est très large. En 2019, les dépenses de sécurité sociale se chiffrent à 470 milliards d’euros (tandis que, par comparaison, le budget de l’État se monte à 350 milliards), soit 25 % de la richesse nationale. Comme on l’imagine volontiers, c’est la branche maladie qui pèse le plus lourdement dans les dépenses du régime général (51,9 %). Un rapide focus sur les dépenses de santé permettra de se rendre un peu mieux compte de ce qui se joue en général. Chose faite, les leviers qui sont actionnés pour assurer le financement de la sécurité sociale devraient être plus faciles à comprendre.

Dépenses de santé.- Le rythme de croissance des dépenses de santé n’a cessé de croître depuis 1950. La part de la consommation de soins et de biens médicaux (CSBM) dans le PIB a plus que triplé, passant de 2,6% en 1950 à 8,9 % en 2014. Ce rythme n’a pas été continu. La Direction de la recherche, des études, de l’évaluation et des statistiques (Drees), dont le job est de fournir aux décideurs publics, aux citoyens, et aux responsables économiques et sociaux des informations fiables et des analyses sur les populations et les politiques sanitaires et sociales, distingue deux périodes.

1950-1985 : développement de l’offre de soins et élargissement du financement des dépenses de santé dans le contexte économique très favorable des Trente glorieuses. Le financement public joue un rôle central dans le développement du système de santé. La couverture maladie se généralise. Les composantes de la CSBM sont dynamiques, comme on dit dans les ministères. La dépense hospitalière connaît un fort taux de croissance : on construit des hôpitaux, le nombre de médecins augmente, le recours aux spécialistes est plus important, les innovations technologiques sont nombreuses. La demande est mieux solvabilisée grâce au développement des assurances complémentaires. Les volumes de consommation des médicaments font un bond (10,4 % en moyenne annuelle).

1986-2014 : recherche d’une meilleure maîtrise du système et de son financement dans un contexte de croissance économique ralentie. Années 1970, c’est le retournement de la conjoncture. Les pays exportateurs de pétrole prennent conscience de leur position de force. Le prix du baril s’envole. À la fin de l’année 1973, au lendemain de la guerre du Kippour entre Israël et les états voisins, les pays du Golf réduisent leur production en guise de rétorsion. En quelques semaines, le baril de pétrole passera de 4 à 16 dollars. Les économies occidentales ne parviennent pas à compenser une telle augmentation. C’est le 1er choc pétrolier. La croissance s’effondre et le chômage de masse fait son apparition. Les recettes sont moindres tandis que, dans le même temps, les patients sont mieux pris en charge notamment en affection de longue durée (ALD) pendant que le vieillissement de la population pèse sur les dépenses. L’effet de ciseau est imparable. Les comptes de l’assurance maladie se retrouvent régulièrement en déficit. Années 1980, les plans de redressement se succèdent. Les cotisations augmentent. Des mesures de régulation de la dépense sont prises. L’évolution de la CSBM alterne des périodes de croissance et de stabilisation. Entre 1985 et 1995, la croissance de la CSBM est soutenue : le secteur 2 se développe pour les médecins spécialistes (et les dépassements d’honoraires par la même occasion), le nombre de patients en ALD augmente. La tendance est notablement haussière. En 1996 (ordonnances dites Juppé), on invente l’objectif national des dépenses d’assurance maladie (ONDAM) qui cape l’augmentation de la dépense. 2004, mise en place de la tarification à l’activité pour les soins hospitaliers (T2A – les ressources allouées par le ministère à chaque établissement de santé sont calculées à partir d’une mesure de l’activité produite conduisant à une estimation de recettes), instauration de participations forfaitaires et de franchises pour les soins de ville, déremboursement de médicaments, renforcement de la maîtrise médicalisée. En 2019, la CSBM s’élevait à 208 milliards d’euros (dépense hospitalière 47 % soit 91 milliards. Soins de ville 56,5 milliards d’euros. Médicaments prescrits en ambulatoire 32,6 milliards). Ceci étant, le taux de croissance de la consommation de soins et de biens médicaux se stabilise autour de 2%.

À noter que l’ONDAM n’est pas simplement qu’un vulgaire objectif de dépenses à ne pas dépasser en matière de soins de ville et d’hospitalisation (annexe 7 du projet de loi de financement de la sécurité sociale). Un comité d’alerte sur l’évolution des dépenses d’assurance maladie veille. Et il doit alerter le Parlement, le Gouvernement, les caisses nationales et l’union nationale des organismes d’assurance maladie complémentaire (UNOCAM) en cas d’évolution des dépenses incompatibles avec le respect de l’objectif voté par le Parlement (art. L. 114-4-1 css). L’affaire se complique si le comité considère qu’il existe un risque sérieux que les dépenses dépassent l’objectif assigné : les caisses d’assurance maladie doivent alors proposer aussitôt des mesures de redressement.

On imagine sans peine la hauteur des ressources qu’il faut trouver chaque année pour couvrir les dépenses de sécurité sociales. Le financement du système français de sécurité sociale est traditionnellement fondé sur des cotisations. Il fait désormais appel, pour une part qui va crescendo, à l’impôt. C’est que le régime général est confronté à de grandes difficultés financières. La Cour des comptes, dans le cadre de sa mission constitutionnelle d’assistance du Parlement et du Gouvernement, s’en inquiète chaque année à l’occasion de la publication de son rapport annuel sur l’application des lois de financement de la sécurité sociale (Code des juridictions fin., art. L.O. 132-3 ; C. sécu. soc., art. L.O. 111-3, al. 8). La fiscalité affectée au financement des organismes de sécurité sociale est demeurée longtemps marginale. Elle atteint une dimension significative à partir des années 2000, lesquelles années ont été marquées par l’impact croissant des allègements et exonérations de cotisations et/ou de contributions sociales sur les recettes de la sécurité sociale. Dans ce cas de figure, la loi oblige l’État à compenser intégralement les réductions de charges sociales et patronales qu’il a consenties (art. L. 131-7 css in mesure visant à garantir les ressources de la sécurité sociale). Seulement voilà : il s’est abstenu….

Depuis 2006, on constate une constante progression des impôts et taxes affectés au financement de la sécurité sociale (ITAF). Ceci étant, le prélèvement social prime encore le prélèvement fiscal. Dit autrement, les cotisations sociales occupent toujours une place prépondérante dans le financement de la protection sociale (61,4 % soit près de 400 milliards d’euros).

1.- Les cotisations

L’assiette des cotisations (1.1). La charge des cotisations (1.2).

1.1.- L’assiette des cotisations

Inclusion.- Traditionnellement, les cotisations ont pour assiette (c’est-à-dire les valeurs de référence qui servent au calcul des cotisations de sécurité sociale) les salaires ou rémunérations.

Le siège de la matière est le très prolixe article L. 242-1 css. : « pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail, et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l’occasion du travail ». Et l’article de viser une liste non exhaustive de rémunérations. C’est ce texte – qui fait office de clef de voute en quelque sorte – qui fonde le fameux contrôle comptable d’assiette des inspecteurs chargés du recouvrement (Urssaf).

Largement formulé, le texte atteste la volonté du législateur d’étendre autant que possible les bases du financement de la sécurité sociale. Les marqueurs d’extension que renferme ce texte ne sont pas sans rappeler la rédaction de l’article L. 311-2 css (voy. l’article « Les assurés sociaux et les régimes de protection sociale »). Il faut y voir le rappel sans équivoque de la volonté globalisante du système de sécurité sociale.

La notion de rémunération a donné lieu à un abondant contentieux. Soucieuse de respecter l’esprit de la loi, la Cour de cassation a interprété largement la notion. Aux termes d’un arrêt rendu en Assemblée plénière, la Cour régulatrice considère qu’« est considérée comme une rémunération (…) toute somme allouée aux travailleurs d’une entreprise, même à titre bénévole ou à l’occasion de circonstance totalement étrangères au travail, dans la mesure où le versement est effectué en raison de la seule qualité de salarié des intéressés » (Ass. Plén., 31 mai 1989, Bull. n° 1). Les cotisations frappent donc le salaire proprement dit, mais aussi tous les avantages en espèce, à savoir toutes les primes ou gratifications qui sont liées aux conditions de travail ou d’emploi ou à l’appartenance du salarié à l’entreprise.

L’assiette est comprise le plus largement possible. L’interprétation constante de l’article L. 242-1 css ne limite pas les prélèvements sociaux à l’hypothèse ordinaire où c’est l’employeur qui verse les rémunérations. Toutes les primes versées par un tiers sont réintégrées dans l’assiette des cotisations…à la condition bien entendu qu’elles constituent pour les salariés un complément de rémunération. Ainsi, les avantages en espèce servis par un comité social et économique, qui le sont à raison de l’appartenance du salarié à l’entreprise et qui sont servis à l’occasion du travail relèvent en principe des cotisations. Les avantages en nature – à tout le moins ceux accordés par l’employeur (mise à disposition d’un bien ou d’un service à titre gratuit ou moyennant une participation du salarié inférieure à la sa valeur réelle) – n’échappent pas à la règle. Ils sont soumis à cotisation. La difficulté en la matière consiste à les évaluer. Leur traduction pécuniaire est un préalable au calcul des cotisations. Un ensemble de circulaires règle le sort de ces avantages[1]. Tantôt, la cotisation est réelle. Elle consiste alors à évaluer l’avantage en nature au plus près de valeur réelle (Arr. 10 déc. 2002). Tantôt, elle est forfaitaire (ex. : mise à disposition d’un logement ou d’un véhicule, fourniture de nourriture par ex.).

Exclusion.- Des sommes sont toutefois exclues de l’assiette des cotisations. C’est le cas des indemnisations à condition qu’elles aient pour objet de compenser un préjudice : indemnité de licenciement (sous certaines conditions) et indemnités allouées à l’occasion de la réduction du temps de travail notamment. On compte aussi les frais professionnels, les contributions des employeurs destinées au financement des prestations complémentaires de retraite et de prévoyance. L’article L. 242-1 css est en ce sens. Sont encore exclues de l’assiette des cotisations les sommes allouées au titre de l’intéressement ou de la participation (art. L. 3312-4 c. trav.).

1.2. La charge des cotisations

Les cotisations assises sur les revenus professionnels et de remplacement ont historiquement été supportées par les travailleurs et les employeurs. Désormais, les cotisations ne sont plus partagées mais sont exclusivement supportées par les uns ou les autres. Subsiste une exception à la règle : les cotisations d’assurance vieillesse. Faisons un premier tour d’horizon des cotisations de sécurité sociale.

Cotisations des assurances sociales. – La charge partagée était la règle pour le paiement des cotisations d’assurance maladie, maternité, invalidité et décès (art. D. 242-3 css) – c’est la règle qui a été décidée lorsque le législateur a organisé la généralisation de la complémentaire santé en 2013 (loi n° 2013-504 de sécurisation de l’emploi 14 juin 2013) – . C’est que, à l’origine, les assurances sociales étaient réservées aux travailleurs les plus modestes, qui étaient dans l’incapacité matérielle d’assumer seuls la charge des cotisations. Un partage était alors fait, qui était à parts égales. Pour le dire autrement, le taux des cotisations patronales et salariales était identique (4 %). Avant que le partage ne soit supprimé et qu’il soit décidé que cette charge serait supportée par les seuls employeurs (loi n° 2017-1836 du 30 déc. 2017 de financement de la sécurité sociale pour 2018, art. 8), le partage était pour le moins inégal. L’article D. 242-3, al. 1er css disposait que « le taux de cotisation des assurances sociales (…) est fixé à 13,55 %, soit 12,80 à la charge de l’employeur et 0,75 % à la charge du salarié ou assimilé, sur la totalité des rémunérations ou gains de l’intéressé ». Le taux de cotisation des assurances sociales affectée aux risques maladie, maternité, invalidité et décès est désormais fixé à 13%. Il est de 7% au titre des rémunérations annuelles ne dépassant pas 2,5 smic.

À noter que des individus, qui se retrouvent dans une situation particulière, restent très exceptionnellement tenus au paiement de cette cotisation (taux aux alentours de 5,5 %). Ils sont visés à l’article D. 242-3, al. 2 css. Ce sont notamment les personnes qui, sans être sans droit ni titre sur le territoire (qui relèveraient alors de l’AME. Voy. l’article « Les assurés sociaux »), ne remplissent pas les conditions de résidence de l’article L. 136-1 et qui bénéficient pourtant, à titre obligatoire, de la PUMa. C’est le cas des personnes non domiciliés fiscalement en France et des « salariés non résidents actifs ».

Une autre catégorie de personnes reste tenue au paiement des cotisations des assurances sociales. Ce sont les salariés qui résident dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle. Le régime local de couverture des risques et charges de l’existence y est particulier (2020 : part salariale : 1,5% / part patronale : 13%). C’est en quelque sorte la survivance du régime bismarkien. Pour mémoire, ces territoires ont été rattachés à l’empire Allemand de 1871 à 1918. La population a donc bénéficié des lois de Bismarck (voy. l’article « La sécurité sociale : tour d’horizon »). Le décret n° 46-1428 du 12 juin 1946 a maintenu ce régime à titre provisoire. La loi n° 91-1406 du 31 décembre 1991 l’a pérennisé (voy. not. F. Kesler, L’assurance maladie en Alsace-Moselle : des origines à nos jours, 2ème éd., IRJS éd., 2013).

Cotisations d’accidents du travail et maladies professionnelles. – Les employeurs supportent seuls la charge des cotisations dues au titre des AT-MP (art. L. 241-5, al. 1er css). Des raisons historiques et logiques imposent ce sort. Les accidents du travail (AT) et les maladies professionnelles (MP) sont un risque créé par l’entreprise. À ce titre, il ne paraît pas incongru d’en faire supporter le poids aux employeurs.

La loi réserve toutefois à ce dernier nombre de facilités pour alléger sa lourde charge. La prévention de la survenance du risque de dommage est récompensée par une diminution du coût des cotisations, par un bonus. Il s’agit plus précisément d’une ristourne sur la cotisation qui peut être accordée par les caisses d’assurance retraite et de santé au travail  (CARSAT), qui a pour effet de minorer les cotisations patronales de sécurité sociale. L’exercice n’est pas toujours des plus évidents. Les employeurs peuvent se faire assister parce qu’on appelle des préventeurs. Une fédération des acteurs de la prévention existe par ailleurs.

Le taux de cotisation est fixé annuellement par établissement par les Carsat (www.carsat-région.fr / art. D. 242-6 css) et la caisse régionale d’assurance maladie d’île de France (CRAMIF). La tarification des AT-MP correspond à un système dit « de répartition des capitaux de couverture ». Le principe est le suivant : les cotisations sont fixées à titre conservatoire pour couvrir l’ensemble des charges liées aux accidents susceptibles de survenir dans l’année. Chaque établissement est classé par le service de tarification de la caisse compétente par branche d’activité et par risque professionnel. Le taux de cotisation est ensuite calculé par l’organisme privé chargé d’une mission de service public en considération de l’effectif de l’entreprise. Il existe, plus précisément trois modes de tarification selon la taille de l’entreprise (art. D. 242-6-2 css) : une tarification individuelle (pour les entreprises de 150 salariés et plus), une tarification collective (pour les entreprises de moins de 20 salariés) une tarification mixte (pour les entreprises de 20 à 150 salariés).

Le mode de tarification et la fixation du taux de cotisation sont une préoccupation majeure pour les employeurs, qui recherchent à minimiser les charges en générale et les cotisations de sécurité sociale plus particulièrement. Ils y sont aidés par des opérateurs pointus qui sont tantôt des avocats tantôt des juristes très expérimentés (voy. par ex. https://www.prevantis.fr).

Il reste une cotisation supplémentaire à payer au gré des circonstances. La notion de bonus va de paire avec celle de malus. Il est des circonstances qui fondent la Carsat à infliger à l’employeur la cotisation supplémentaire pour risques exceptionnels de l’art. L. 242-7 css (v. aussi art. 452-5, al. 4 css). Il en va ainsi lorsque l’employeur ou un copréposé s’est rendu coupable d’une faute intentionnelle qui a occasionné l’accident de travail ou qui est à l’origine de la maladie professionnelle (voy. l’article : « Les accidents du travail »).

Cotisations d’allocations familiales. – Les employeurs supportent également seuls la charge des cotisations d’allocations familiales (art. L. 241-6, 1 css) dont le taux est fixé à 5,25 % pour les rémunérations supérieures à 3,5 smic (2020). Le paiement d’un supplément familial de salaire à raison de charges de famille date du second empire (1860). Quelques initiatives (aussi remarquables que peu répandues) seront prises un peu plus tard notamment par Léon Hamel. Des caisses de compensation apparaîtront dans les années 20 tandis que les années 30 le paiement de ce qu’on appelle plus volontiers désormais un revenu de complément (accordé à ce jour par les caisses d’allocations familiales) sera généralisé. Ce sont ces cotisations dont les employeurs réclament régulièrement l’allégement voire l’exonération.

Les cotisations – il y en a bien d’autres (…) – sont nécessaires au financement de notre système de protection sociale, mais elles sont insuffisantes. Il faut compter sur la fiscalisation autrement dit les impôts.

2.- Les impôts

Les impositions de toutes natures sont pléthoriques – il fallait bien çà. Pêle-mêle, dans le désordre : droit de consommation sur les tabacs. Droit de consommation sur les alcools (Tva et régimes sectoriels). Contribution de solidarité sur les sociétés (C3S). Prélèvement social sur les produits de placements. Prélèvement social sur les revenus du patrimoine. Contribution sociale sur les bénéfices. Forfait social. Taxe sur les véhicules de société. Contribution sur les contrats d’assurance en matière de circulation de véhicules terrestres à moteur. Taxe de solidarité additionnelle afférente aux garanties de protection complémentaire en matière de frais de soins de santé (TSA). Taxe spéciale sur les conventions d’assurance (TSCA). Taxe exceptionnelle sur la réserve de capitalisation. Etc. La lecture de la table d’exposition du code de la sécurité sociale révèle l’étendue desdites impositions (art. L. 136-1 et s. css).

CSG.- L’expression la plus symbolique de la fiscalisation est la contribution sociale généralisée. Créée, sous le gouvernement Rocard pour diversifier le financement de la sécurité sociale (loi de finances pour 1991 n° 90-1168 du 29 déc. 1990, art. 127-135), la CSG fait partie des impositions de toutes natures (à tout le moins en droit interne – cons. constit. décisions n°90-285 DC du 28 décembre 1990, n° 96-384 DC du 19 décembre 1996, n° 96-384 DC du 19 décembre 1996 – , car en droit de l’Union européenne la CSG est assimilée à une cotisation sociale en raison de son affectation au financement de la sécurité sociale). Cet impôt participe au financement de la sécurité sociale. Il contribue plus précisément à financer les branches maladie, famille, retraite ; son taux est fixé à 9,20 % (art. L. 136-8 css). La contribution sociale généralisée se compose de quatre prélèvements distincts. Elle frappe 1° les revenus d’activités comme ceux de remplacement ; 2° les revenus du patrimoine et revenus assimilés ; 3° les produits de placement ainsi que 4° les produits réalisés à l’occasion de jeux (art. L. 136-1 à L. 136-9 css). À l’origine, le taux de la CSG était de 1,1%… Il fallait bien vendre l’impôt aux contribuables !

CRDS.- On doit la Contribution au remboursement de la dette sociale à une ordonnance adoptée sous le gouvernement Juppé n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale. L’idée qui a présidé à son invention est simple : apurer la dette sociale accumulée pour un impôt spécifique et temporaire (prière de ne pas sourire) dont le produit est l’occasion pour l’établissement public en responsabilité de s’employer à la titrisation (vente de titres obligataires émis sur les marchés financiers). Pour ce faire, le gouvernement habilité par le législateur crée un établissement public national à caractère administratif : la Caisse d’amortissement de la dette sociale (CADES). Le produit des contributions au remboursement de la dette sociale lui est affecté (et quelques points de CSG pour faire bonne mesure). C’est que l’ordonnance frappe les revenus de l’activité, les revenus du patrimoine, les produits de placement, les ventes de métaux et objets précieux, les gains de jeu. Le taux de chaque prélèvement est plus modéré que celui pratiqué sur le fondement de la CSG. Il est de 0,5 %. Une imposition temporaire promettait le législateur… L’article 1er de l’ordonnance n° 96-50 disposait que la CADES devait disparaître 13 ans et un mois à compter de son entrée en vigueur (1er janv. 1996 – effet rétroactif de la loi – sans commentaire…), soit en février 2009. Mais la loi n° 2004-810 du 13 août 2004 relative à l’assurance maladie a substitué à ce terme extinctif certain un terme à échéance incertaine. La loi dispose depuis que la durée de vie de la CADES est prolongée « jusqu’à extinction de des missions mentionnées à l’article 4 » (art. 76, II)…à savoir l’apurement de la dette sociale…autrement dit (il faut le craindre) ad vitam aeternam !

TVA sociale.- Techniquement, il s’agit d’affecter une part du produit de la TVA au financement de la protection sociale. Économiquement, cela consiste à faire supporter une part du financement de la protections sociale par le consommateur dans le dessein de réduire, à due proportion, le coût du travail et, par voie de conséquence, d’améliorer la compétitivité des entreprises (à raison de la baisse théorique du prix hors taxe des produits et des services). En bref, c’est un dispositif commode qui permet de compenser les allègements de cotisations. Tout est bien décrit dans le code général des impôts (Partie 1 – Impôts d’État. Titre 2 – Taxe sur le chiffre d’affaires et taxes assimilées. Chap. 1 – TVA, art. 256-0 et s. Section 5 – Calcul de la taxe. I – Taux. A – Taux normal). En son temps, le gouvernement Fillon avait dans l’idée d’alléger, à compter du 1er oct. 2012, les charges patronales d’allocations familiales sur les bas salaires. Pour pallier la perte mécanique de recettes de la Caisse nationale des allocations familiales, la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012 de finances rectificative pour 2012 majorait le taux normal de la TVA, en le portant à 21,20 % (art. 2, V, A). La hausse du point aurait été affecté à la CNAF. Mais cette réforme ne vit pas le jour. Quelques jours après l’élection de François Hollande à la présidence de la République, une loi de finances rectificative n° 2012-958 du 16 août 2012 était votée : la TVA était ramenée au taux normal (de l’époque) de 19,60 % (art. 1, IV, B) ! C’est que les cotisations n’avaient pas été allégées ou pas encore…


[1](Arr. 20 déc. 2002 rel. frais professionnels déductibles pour le calcul des cotisations de sécurité sociale ; Circ. min. 7 janv. 2003 ; Arr. 25 juill. 2005 modif. Arr. 20 déc. 2002 ; Lettre circ. Agence Centrale des Organismes de Sécurité Sociale 25 août 2005 ; Circ. intermin. 28 janv. 2009 rel. Aux frais de transport entre la résidence habituelle et le lieu de travail des salariés).